Налогообложение вознаграждения за поручительство
Вопрос: В связи с внесением изменений в НК РФ с 01.01.2017г. в части налогообложения операций по выдаче и выплате вознаграждений по выданным и полученным поручительствам просим пояснить:
1.      Облагаются ли НДС операции по выдаче поручительств в рамках договоров, заключенных до 01.01.2017г.
2.      Имеются ли налоговые риски при включении с 01.01.17г. в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль сумм вознаграждений за поручительство.

Ответ: 1. НДС. Федеральным законом от 30.11.2016 N 401-ФЗ дополнен п.3 ст. 149 НК РФ пп. 15.3, в соответствии с которым к операциям, не подлежащим налогообложению НДС, отнесены операции по выдаче поручительств (гарантий) налогоплательщиком, не являющимся банком.

В силу п.5 ст. 13 Закона №401-ФЗ новая норма вступает в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования настоящего Федерального закона и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, то есть с  01.01.17г. Переходных положений в отношении применения указанных изменений Закон №401-ФЗ не содержит.

Моментом определения налоговой базы по НДС по договору поручительства является дата возникновения у организации-поручителя права на вознаграждение (пп. 1 п. 1 ст. 167, п. 1 ст. 154, ст. 105.3 НК РФ).

Таким образом, не облагается НДС вознаграждение, право на которое возникло у организации-поручителя после 01.01.17г., в том числе и по договорам заключенным до 01.01.17г. Например, по договору поручения, заключенному в 2015 году на 5 лет с ежегодным начислением вознаграждения,  сумма платы за поручительство за 2017, 2018, 2019 года не подлежит обложению НДС.

 2. Налог на прибыль. Пунктом 16 статьи 2 Закона № 401-ФЗ п.1 251 НК РФ дополнен подпунктом 55, вступившим в силу с 01.01.2017.
          Согласно пп.55 п.1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде услуг, указанных в пп.6 п.4 ст. 105.14 НК РФ, то есть доходы от сделок по предоставлению поручительств (гарантий) в случае, если все стороны такой сделки являются российскими организациями, не являющимися банками. При этом, на основании данной нормы после 01.01.17г. не учитывается в налоговых доходах как сумма вознаграждения по выданному поручительству (в учете поручителя), так и стоимость безвозмездно оказанной услуги по предоставлению поручительства (в учете должника) (см. Письмо Минфина России от 26.01.2017 N 03-03-06/1/3813).

        В отношении порядка признания в составе налоговых расходов вознаграждения за полученное поручительство каких-либо изменений в НК РФ не вносилось.
            Хотя НК РФ не содержит прямой нормы об исключении вознаграждения из состава налоговых расходов, учитывая налоговую практику о зеркальности отражения операций в доходах и расходах участников сделок, аудитор считает, что после 01.01.17г. основания для признания вознаграждения  за поручительство в расходах у должника утрачены.
           Данная позиция основана на оценке возникновения однозначных потерь для бюджета в случае отсутствия налогооблагаемого дохода у поручителя и возникновении расхода у должника по одной и той же операции.
           Дополнительно отмечаем, что и до внесения указанных изменений налоговый орган зачастую отказывал в признании в составе налоговых расходов подобного рода затрат (например, Определение Верховного Суда РФ от 24.11.2016 N 304-КГ16-15339).

03.04.17